统借统还涉税政策解读及实务问题处理
统借统还涉税政策解读及实务问题处理
统借统还作为一种企业集团内部融资方式，在实际操作中涉及诸多税务处理问题。本文将从政策解读和实务案例两个维度，为您详细解析统借统还业务中的涉税处理要点。
最近，一家集团公司的财务人员向专业人士咨询关于“统借统还”的涉税问题：在什么情况下，集团公司内部借款可以适用统借统还政策？统借统还免征增值税，还需要开具发票吗？
提到统借统还，大家可能稍显陌生，该业务主要针对企业集团对外融资内部使用的场景。统借统还，顾名思义，就是“统一借，统一还”。针对企业集团，母公司和子公司各自都有向金融机构融资的需要，如果各自分别向金融机构申请贷款业务，实际上，并不利于管理且效率低下。此外，资信条件不好的子公司，金融机构（主要是银行）出于风险的考虑，一般不愿意与其单独签订借款合同，子公司很难融到资。实务中，为解决下属公司融资难的问题，同时增强与金融机构谈判的筹码，由集团母公司背书的统借统还应运而生，既解决了金融机构的风险担忧，又解决了子公司的融资问题，可谓是“一举两得”。
本文针对统借统还的涉税处理做政策解读及涉税分析，抛砖引玉，以飨读者。
税法上的统借统还
税收领域的统借统还，营改增后主要是增值税上的概念。营改增以后，针对统借统还的增值税处理，在财税〔2016〕36号附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第十九项有明确规定。
什么是统借统还业务？
根据规定，统借统还业务，是指：
（1）企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。
（2）企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。
实务中，以上述（1）为例，一般由集团母公司与金融机构签订统借统还借款合同，然后将资金分发给下属公司使用。
另外，适用统借统还政策，必须符合企业集团的要求，企业集团相关规定如下：
根据《市场监管总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）的规定，自2018年9月1日起，母公司可以申请在企业名称中使用“集团”字样，并通过国家企业信用信息公示系统向社会公示企业集团信息，不再单独登记企业集团，不再核发《企业集团登记证》。
因此，对于企业集团，在2018年9月1日以前成立的，需要取得《企业集团登记证》，证明企业集团的真实性；自2018年9月1日起，母公司可以申请在企业名称中使用“集团”字样，并通过国家企业信用信息公示系统向社会公示企业集团信息，证明企业集团的真实性。
注意：至于成立企业集团，需要哪些条件，准备哪些资料，可以咨询当地市场监管部门。
统借统还的增值税处理
根据规定，统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息，免征增值税。
统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。
统借统还的企业所得税处理
在统借统还业务中，实际使用款项的单位需要向统借方支付资金使用费，即借款利息。实务中，那么对于实际使用款项的单位支付的该项利息，是按照向金融企业的借款利息支出予以税前扣除还是按照关联企业借款利息支出税前扣除，目前政策并没有明确。
参照国税发〔2009〕31 号的相关规定：企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。实务中，针对统借统还借款，针对实际使用款项单位利息支出的税前扣除，笔者认为参照国税发〔2009〕31 号的规定允许税前扣除，本着实质重于形式的原则，更符合业务的实际情况。
实务问题解析
以下以一则基础案例为例，就实务中有关问题做解析。基础案例如下：
统借统还中，集团母公司（以下简称母公司）向银行贷款1个亿，贷款利率5%，母公司又把这1个亿转贷给子公司使用。
假定案例中母公司向子公司按照5%收取利息，还需要缴增值税吗？是否需要开票及如何开票？
答：根据规定，统借统还中，母公司按对外融资利率向子公司转贷，可以享受免征增值税。为保证子公司利息支出的税前扣除，需要开具普通发票，税率栏选择“免税”。
假定案例中母公司向子公司按照7%收取利息，还需要缴增值税吗？是否需要开票及如何开票？
答：根据规定，虽然属于统借统还，但是母公司加价向子公司收取利息，不符合免征增值税的规定，因此，母公司需要按照贷款服务适用的税率或征收率缴纳增值税。假定母公司是增值税一般纳税人，因贷款服务进项税额不得抵扣，母公司需要开具税率为6%的增值税普通发票，全额缴纳增值税。
假定案例中母公司的融资对象由银行变为自然人，母公司按照5%收取利息，可以适用统借统还政策吗？
答：根据规定，母公司向自然人借款再转贷给子公司使用，不适用统借统还增值税政策，即使平价转贷，利息收入也不能享受免征增值税的优惠。因为，享受优惠的统借统还资金来源必须是金融机构或发行债券。
假定案例中借款利率都用5%，但是母公司没有没有办理《企业集团登记证》，能享受统借统还的增值税优惠政策吗？
答：根据规定，享受统借统还增值税优惠的前提是属于企业集团。判断是否属于企业集团，要么有《企业集团登记证》，要么在国家企业信用信息公示系统向社会公示。如果企业集团，既没有《企业集团登记证》，也没有通过国家企业信用信息公示系统向社会公示，尽管该业务仍然属于统借统还，但是，无法享受免征增值税优惠政策。
假定案例符合统借统的要求，母公司利息收入免征增值税，还需要缴纳企业所得税吗？
答：母公司利息收入需要缴纳企业所得税。在统借统还中，母公司相当于资金转贷，在转贷业务中，其向子公司收取的利息需要确认所得税收入，其支付给金融机构的利息支出，取得合规票据，也可以税前扣除。
假定案例中母公司并没有向子公司收取利息，也没有确认利息收入，是否存在风险？
答：母公司将对外借款转贷给子公司无偿使用，增值税上需要按视同销售处理，但是，根据财政部 税务总局公告2023年第68号的规定，对企业集团内单位（含企业集团）之间的资金无偿借贷行为，免征增值税，执行至2027年12月31日。
也就是说，母公司无偿转贷，可以免征增值税。但是，存在企业所得税的风险，分析如下：
1.根据一般反避税规则，母公司借款转贷给子公司使用，其支付的借款利息，属于与取得收入无关的支出，不得税前扣除。
2.根据特别纳税调增规则，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按合理方法调整，即税务机关有权核定母公司的利息收入，同时，其对应的利息支出，也可以税前扣除。
总结：针对统借统还，想要享受免征增值税的优惠，需要具备如下条件：一是属于企业集团；二是资金来源于金融机构或发行债券；三是转贷利率不能加价。另外，收取利息开具免税发票后，还需要及时确认企业所得税收入。